بخش اول

دانش و سيستم حسابداري

حسابداري را مي توان فرآيند شناسايي ، اندازه گيري ، طبقه بندي و گزارشگري اطلاعات مالي بمنظور فراهم آوردن امكان قضاوت آگاهانه و اتخاذ تصميمات منطقي توسط استفاده كنندگان اطلاعات مالي تعريف كرد . بعبارت ديگر ، حسابداري يك سيستم پردازش اطلاعات مي باشد كه رويدادهاي مالي موثر بر سازمانها را شناسايي نموده و اثرات اينگونه رويدادها را به تصميم گيرندگان گزارش مي كند . اما نيازهاي اطلاعاتي استفاده كنندگان از اطلاعات مالي به دليل تحولات سياسي ، اجتماعي و اقتصادي و اثرات آنها بر محيط فعاليت سازمانها ، در حال تغيير مي باشد ، در نتيجه حسابداري در جهت تأمين اين نيازها به ناچار در مباني ، اصول و استانداردهاي گزارشگري و اندازه گيري تجديد نظر مي نمايد تا هدف نهايي حسابداران يعني تأمين نيازهاي اطلاعات استفاده كنندگان از خدمات حسابداري تحقق يابد .

 

گزارشات مالي و اجزاي آن:[1]

محصول نهايي فرآيند حسابداري مالي ، ارائه اطلاعات مالي به استفاده كنندگان مختلف ، اعم از استفاده كنندگان داخلي و استفاده كنندگان خارج از واحد تجاري ، در قالب گزارشات حسابداري است آن گروه از گزارشات حسابداري كه با هدف تأمين نيازهاي اطلاعاتي استفاده كنندگان خارج از واحد تجاري تهيه و ارائه مي شود ، در حيطه عمل گزارشگري مالي قرار مي گيرد .

صورتهاي مالي ، بخش اصلي فرآيند گزارشگري مالي را تشكيل مي دهد . در حال حاضر يك مجموعه كامل صورتهاي مالي شامل ترازنامه ، صورت سود و زيان، صورت سود و زيان جامع و صورت جريان وجوه نقد ( كه صورتهاي مالي اساسي ناميده مي شود . ) و ياد داشتهاي توضيحي مي باشد . ديگر موارد تشكيل دهنده گزارشگري مالي مواردي از قبيل گزارش مديران درباره فعاليت واحد تجاري و گزارش تحليلي مديران مي باشد ، كه همراه با گزارش حسابرسان مستقل ( و حسب مورد گزارش بازرس قانوني ) و صورتهاي مالي مجموعه اي تحت عنوان گزارش مالي سالانه را تشكيل مي دهد . ساير گزارشهاي مالي كه بطور موردي و با اهداف خاص تهيه مي وشد در بر گيرنده مواردي از قبيل گزارشهاي مالي تهيه شده به منظور دريافت تسهيلات مالي از بانكها ، گزارش توجيهي هيئت مديره جهت افزايش سرمايه در مورد شركتهاي سهامي و اظهار نامه مالياتي مي باشد .

 

واحد گزارشگر :[2]

گزارشگري مالي منعكس كننده حسابدهي واحد تجاري در قبال منابع آن است و از اين رو مبنايي براي ارزيابي وظيفه مباشرت مديريت و اتخاذ تصميمات اقتصادي فراهم مي آورد . صورتهاي مالي بعنوان بخش اصلي فرآيند گزارشگري مالي ، به استفاده كنندگان مختلف در ارزيابي وضعيت مالي ، عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي واحد تجاري يعني ( واحد گزارشگر ) ياري مي رساند . واحد گزارشگر به يك واحد تجاري منفرد يا گروه واحدهاي تجاري اطلاق مي شود كه موضوع يك مجموعه صورتهاي مالي مشخص است كه بنابر الزامات قانوني ، قرار دادي يا عرفي و به منظور رفع نيازهاي اطلاعاتي استفاده كنندگان تهيه و ارائه مي شود .

 

مفاهيم اساسي حسابداري و گزارشگري مالي [3]

الف – مفروضات حسابداري

1- فرض تفكيك شخصيت

مفهوم شخصيت در حسابداري عموماً به معناي اين است كه براي مقاصد گزارشگري مالي واحد تجاري را بايد به عنوان يك شخصيت مستقل از صاحب يا صاحبان آن در نظر گرفت به بيان ديگر هر واحد تجاري از لحاظ مقاصد حسابداري معمولاً به عنوان يك شخصيت حسابداري مستقل و جدا از صاحبان آن و ساير اشخاص در نظر گرفته مي شود.

 

 

2- فرض تداوم يا استمرار فعاليت

فرض تداوم يا استمرار فعاليت حاكي از اين است كه واحد تجاري عمليات خود را در آينده قابل پيش بيني ادامه خواهد داد . به بيان ديگر بر اساس اين فرض واحد تجاري آن قدر به موجوديت خود ادامه مي دهد تا برنامه هاي خود را اجراء و تعهدات خود را ايفاء كند .

 

3- فرض واحد اندازه گيري

در گزارشگري مالي رويدادها و فعاليت هاي مالي واحد تجاري بر حسب پول اندازه گيري و بيان مي شود پول كارآمد ترين وسيله براي اندازه گيري و انتقال اطلاعات مالي است و به همين دليل به عنوان مقياس مشترك و شاخص اندازه گيري در كليه مراحل فرايند حسابداري و گزارشگري مالي بكار گرفته مي شود . يكي از الزامات ارائه صورتهاي مالي اساسي ، بكارگيري يك مقياس مشترك اندازه گيري در مورد اندازه گيري در مورد اقلامي است كه قرار است مشخصاً در متن صورتهاي مالي مزبور انعكاس يابد .

 

4- فرض دوره مالي

طبق اين فرض عمر واحد تجاري بايد به دوره هاي مالي يكسان تقسيم شود زيرا استفاده كنندگان از اطلاعات مالي نيازمند اطلاعات درباره وضعيت واحد تجاري قبل از خاتمه فعاليتهاي ان مي باشند . علاوه بر اين فرض دوره مالي استفاده از روش تعهدي را به جاي روش نقدي ، در گزارشگري مالي و حسابداري ضروري مي سازد . به بيان ديگر چنانچه ارائه صورتهاي مالي ادواري در طول عمر واحد تجاري لازم نبود فرض تعهدي نيز كه يكي ديگر از مفروضات حسابداري است ضرورت پيدا نمي كرد .

 

5- فرض تعهدي

فرض تعهدي يكي از مفروضات بنيادي حسابداري و گزارشگري مالي است ضرورت اندازه گيري مستمر و مطلوب عملكرد واحدهاي تجاري به عنوان مبناي تصميم گيري هاي استفاده كنندگان صورتهاي مالي اساسي ، بكارگيري فرض تعهدي را در حسابداري و گزارشگري مالي اجتناب ناپذير كرده است . فرض تعهدي حاكي از اين است كه در حسابداري بايد درآمدها به محض تحقق و هزينه ها به محض تحمل و بدون توجه به دريافت يا پرداخت وجه نقد شناسايي شود .

 

ب – اصول حسابداري

1- اصل بهاي تمام شده

اصل بهاي تمام شده از اصول فراگير حسابداري است كه در گزارشگري مالي نقشي اساسي دارد اين اصل حاكي از اين است كه در حسابداري مبناي مناسب براي شناسايي اوليه عناصر صورتهاي مالي بهاي تمام شده تاريخي است . اصل بهاي تمام شده تاريخي مبني بر اين واقعيت است كه در هر مبادله ارزش متعارف آنچه كه واگذار مي شود فراهم كننده مباني و شواهد قابل اتكاء در مورد ارزش چيزي است كه تحصيل مي شود .

 

2- اصل تحقق درآمد

طبق اين اصل درآمد غالبا هنگامي شناسايي مي گردد كه هر دو شرط زير تأمين شده باشد .

1- فرايند كسب سود كامل شده يا به طول عمده تكميل شده باشد.

2- مبادله يا داد و ستدي واقع شده باشد.

 

3- اصل تطابق ( مقابله ) هزينه ها با درآمدها

اين اصل بر فرايند اندازه گيري سود تمركز دارد و مفهوم آن اين است كه بعد از اندازه گيري در آمد دوره هزينه هاي انجام شده به منظور تحصيل درآمد نيز بايد براي همان دوره تعيين و با درآمد مربوط مقابله شود تا سود خالص دوره مشخص گردد . بنابراين شناخت هزينه ها متعاقب شناخت درآمد انجام مي گيرد.

 

4- اصل افشاء

اصل افشاء يكي از اصول اساسي حسابداري است كه بر كليه جوانب گزارشگري مالي تأثير دارد . اصل افشاء ايجاب مي كند كه كليه واقعيت هاي با اهميت مربوط به رويدادها و فعاليت هاي مالي واحدهاي تجاري به شكل مناسب و كامل گزارش شود . بر اساس اين اصل صورتهاي مالي اساسي بايد حاوي تمامي اطلاعات با اهميت مربوط و به موقع بوده و اين اطلاعات به گونه اي قابل فهم و حتي الامكان كامل ارائه شود تا امكان اتخاذ تصميمات آگاهانه را براي استفاده كنندگان فراهم سازد .

ج – ميثاقها يا اصول محدود كننده :

1- فزوني منافع بر مخارج

2- اهميت

3- خصوصيات صنعت

4- محافظه كاري

 

1- فزوني منافع بر مخارج

هدف از اطلاعات حسابداري را مي توان به شرح زير خلاصه كرد :

اطلاعات جسابداري بايد استفاده كنندگان را در تصميم گيري هاي اقتصادي آنها ياري كند .

طبق اين اصل بايد تهيه اطلاعات حسابداري همواره مقرون به صرف باشد.

 

2- اهميت

اهميت را مي توان به عنوان يكي از مفاهيم واقع بيني در حسابداري دانست كه مي تواند تعديل راه حل هاي صحيح تئوريك را در مواردي كه سودمندي اطلاعات مالي نيز تأمين مي شود ايجاب كند . به بيان ديگر در مورد مبالغ و اقلامي كه بنا بر وضعيت محيط و عملكرد واحد تجاري غير عمده و ناچيز محسوب مي شوند ، مي توان از بكارگيري صحيح ترين روشها از لحاظ تئوريك خود داري كرد و در عوض روشهاي را بكار گرفت كه مقرون به صرفه ، عملي و متناسب باشد .

 

3- خصوصيات صنعت

از آنجائي كه حسابداري بر سودمندي اطلاعات و رحجان محتوا بر شكل رويدادها و وقايع تأكيد دارد خصوصيات و رويه هاي عملكرد در صنايع مختلف ممكن است استثنائات خاصي را در مورد بكارگيري اصول و رويه ها توجيه كند . مانند بيمه ، بانكداري و ... در مواردي كه در يك صنعت خاص سوابق و شواهد روشني در ارتباط با عمليات ويژه و انحصاري آن وجود دارد كه اتخاذ و بكارگيري رويه هاي استثنائي حسابداري مي تواند از لحاظ سودمندي اطلاعات و رجحان محتوا بر شكل مفيد واقع شود ، تعديل اصول پذيرفته شده حسابداري نسبت به آن عمليات و اقلام خاص مجاز شناخته شده است .

 

4- محافظه كاري

محافظه كاري يا احتياط نيز همانند اهميت يكي از مفاهيم واقع بيني در حسابداري است و يكي از محدوديت هاي حاكم بر حسابداري و گزارشگري مالي است.

در وضعيت هائيكه روشهاي حسابداري متفاوت و جايگزين با مناسبتهاي همسان وجود دارد يا به عبارت ديگر هرگاه در مورد يك رويداد يا وضعيت معين اعمال روشها و تكنيكهاي متفاوت اندازه گيري با پشتوانه منطقي و منطبق با اصول پذيرفته شده حسابداري امكان پذير است . محافظه كاري ايجاب مي كند كه روش يا تكنيكي انتخاب و اعمال شود كه داراي حداقل اثر مساعد ( فزاينده ) بر سود خالص و جمع دارائي ها در دوره جاري باشد .

 

هدف صورتهاي مالي[4]

هدف صورتهاي مالي عبارت از ارائه اطلاعات تلخيص و طبقه بندي شده درباره وضعيت مالي ، عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي واحد تجاري است كه براي طيفي گسترده از استفاده كنندگان صورتهاي مالي در اتخاذ تصميمات اقتصادي مفيد واقع گردد.

صورتهاي مالي همچنين نتايج وظيفه مباشرت مديريت يا حسابدهي آنها را در قبال منابعي كه در اختيارشان قرار گرفته منعكس مي كند . استفاده كنندگان صورتهاي مالي براي اتخاذ تصميمات اقتصادي ، غالباً خواهان ارزيابي وظيفه مباشرت يا حسابدهي مديريت مي باشند . تصميمات اقتصادي مزبور به عنوان نمونه شامل مواردي از قبيل فروش يا حفظ سرمايه گذاري در واحد تجاري و انتخاب مجدد يا جايگزيني مديران مي باشد .

از آنجا كه صورتهاي مالي عمدتاً بيانگر اثرات مالي رويدادهاي گذشته است و لزوما در بر گيرنده اطلاعات غير مالي نيست تمام اطلاعات مورد لزوم استفاده كنندگان را جهت اتخاذ تصميمات اقتصادي فراهم نمي آورد . با اين حال صورتهاي مالي نيازهاي اطلاعاتي مشترك اغلب استفاده كنندگان را رفع مي كند .

اطلاعات ارائه شده در صورتهاي مالي مشمول محدوديتهاي مختلف ديگري نيز هست . اطلاعات مالي تحت تاثير ابهامات موجود قرار مي گيرد زيرا در بر گيرنده برآوردها بوده و اثر معاملات بين دوره هاي مالي مشخص تخصيص يافته است . اطلاعاتي را كه نمي توان بر حسب واحد پول بيان كرد در متن صورتهاي مالي قابل انعكاس نمي باشد . به علاوه اطلاعات مندرج در صورتهاي مالي عمدتاً تاريخي است زيرا مرتبط با وضعيت مالي در يك تاريخ معين و عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي براي يك دوره گذشته مي باشد .

 

استفاده كنندگان صورتهاي مالي و نيازهاي اطلاعاتي آنان

استفاده كنندگان صورتهاي مالي به اشخاصي اطلاق مي شود كه جهت رفع نيازهاي اطلاعاتي متفاوت خود از صورتهاي مالي استفاده مي كنند . تأمين نيازهاي اطلاعاتي تمام استفاده كنندگان توسط صورتهاي مالي امكان پذير نيست . ولي نيازهايي وجود دارد كه براي همه استفاده كنندگان مشترك است . بالاخص همه استفاده كنندگان به نوعي به وضعيت مالي ، عملكرد مالي و انعطاف پذيري مالي واحد تجاري علاقه مند هستند . اعتقاد بر اين است كه هر گاه صورتهاي مالي معطوف به تأمين نيازهاي اطلاعاتي سرمايه گذاران باشد اكثر نيازهاي ساير استفاده كنندگان را نيز در حد توان برآورده مي كند . به عبارت ديگر اطلاعات تهيه شده براي سرمايه گذاران به عنوان يك مرجع اطلاعاتي براي ساير استفاده كنندگان نيز مفيد است چرا كه اينان مي توانند اطلاعات مشخص تري را كه در معاملات خود با واحد تجاري بدست مي اورند با اين مرجع اطلاعاتي بسنجند . استفاده كنندگان صورتهاي مالي و نيازهاي اطلاعاتي انها به شرح زير است :

الف – سرمايه گذاران

سرمايه گذاران به عنوان تأمين كنندگان سرمايه متضمن ريسك واحد تجاري و مشاورين آنان علاقه مند به اطلاعاتي در مورد ريسك ذاتي و بازده سرمايه گذاريهاي خود مي باشند . اينان به اطلاعاتي نياز دارند كه بر اساس آن بتوانند در مورد خريد نگهداري يا فروش سهام تصميم گيري كنند و عملكرد مديريت واحد تجاري و توان واحد تجاري را جهت پرداخت سود سهام مورد ارزيابي قرار دهند .

 

ب- اعطا كنندگان تسهيلات مالي

اعطا كنندگان تسهيلات مالي علاقه مند به اطلاعاتي هستند كه بر اساس آن بتوانند توان واحد تجاري را در باز پرداخت به موقع اصل و متفرعات تسهيلات دريافتي ارزيابي كنند .

 

ج – تأمين كنندگان كالا و خدمات و ساير بستانكاران

تأمين كنندگان كالا و خدمات و ساير بستانكاران به اطلاعاتي علاقه مند هستند كه آنها را در اتخاذ تصميم در زمينه فروش كالا و خدمات به واحد تجاري و ارزيابي توان واحد تجاري جهت باز پرداخت بدهيهاي خود در سر رسيد ياري رساند . بستانكاران تجاري بر عكس اعطا كنندگان تسهيلات مالي به وضعيت واحد تجاري در كوتاه مدت علاقه مند هستند مگر آنكه واحد تجاري از مشتريان عمده آنان بوده و ادامه فعاليت آنان به تداوم معاملات با واحد تجاري متكي باشد .

 

د – مشتريان

علاقه مشتريان به كسب اطلاعات در مورد تداوم فعاليت واحد تجاري است بالاخص زماني كه رابطه آنان با واجد تجاري بلند مدت بوده يا اينكه در حد قابل ملاحظه اي به محصولات و خدمات واحد تجاري وابسته باشند .

 

 

 

ه – كاركنان واحد تجاري

كاركنان و نمايندگان آنها به اطلاعاتي در مورد ثبات و سود اوري كار فرمايان خود علاقه مندند . اينان همچنين علاقه مند به اطلاعاتي هستند كه آنها را در ارزيابي توان واحد تجاري مبني بر تأمين حقوق و مزايا ايجاد فرصتهاي شغلي و پرداخت مزاياي پايان خدمت ياري دهد .

 

 

[1]- استانداردهاي حسابدار ي- سازمان حسابري – نشريه 160

[2]- استانداردهاي حسابداري – سازمان حسابرسي – نشريه 160

[3]- عالي ور – عزيز- صورتهاي مالي اساسي انتشارات سازمان حسابرسي – چاپ چهارم – سال 1372 – صفحات 42 - 14

[4] - استانداردهاي حسابداري – نشريه شماره 160 – سازمان حسابرسي